營業稅改徵增值稅試點過渡政策
營改增後免稅項目如下:1、託兒所、幼稚園提供的保育和教育服務.
2、養老機構提供的養老服務.
3、殘疾人福利機構提供的育養服務.
4、婚姻介紹服務.
5、殯葬服務.
6、殘疾人員本人為社會提供的服務.
7、醫療機構提供的醫療服務.
8、從事學歷教育的學校提供的教育服務.
9、學生勤工儉學提供的服務.
10、農業機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農牧保險以及相關技術培訓業務,家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治.
11、紀念館、博物館、文化館、文物保護單位管理機構、美術館、展覽館、書畫院、圖書館在自己的場所提供文化體育服務取得的第一道門票收入.
12、寺院、宮觀、清真寺和教堂舉辦文化、宗教活動的門票收入.
13、行政單位之外的其他單位收取的符合《試點實施辦法》第十條規定條件的政府性基金和行政事業性收費.
14、個人轉讓著作權.
15、個人銷售自建自用住房.
16、2018年12月31日前,公共租賃住房經營管理單位出租公共租賃住房.
17、台灣航運公司、航空公司從事海峽兩岸海上直航、空中直航業務在大陸取得的運輸收入.
18、納稅人提供的直接或者間接國際貨物運輸代理服務.
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20、以下利息收入.
(1)2016年12月31日前,金融機構農戶小額貸款.
小額貸款,是指單筆且該農戶貸款餘額總額在10萬元(含本數)以下的貸款.
所稱農戶,是指長期(一年以上)居住在鄉鎮(不包括城關鎮)行政管理區域內的住戶,還包括長期居住在城關鎮所轄行政村範圍內的住戶和戶口不在本地而在本地居住一年以上的住戶,國有農場的職工和農村個體工商戶.位於鄉鎮(不包括城關鎮)行政管理區域內和在城關鎮所轄行政村範圍內的國有經濟的機關、團體、學校、企事業單位的集體戶;有本地戶口,但舉家外出謀生一年以上的住戶,無論是否保留承包耕地均不屬於農戶.農戶以戶為統計單位,既可以從事農業生產經營,也可以從事非農業生產經營.農戶貸款的判定應以貸款發放時的承貸主體是否屬於農戶為準.
(2)國家助學貸款.
(3)國債、地方政府債.
(4)人民銀行對金融機構的貸款.
(5)住房公積金管理中心用住房公積金在指定的委託銀行發放的個人住房貸款.
(6)外匯管理部門在從事國家外匯儲備經營過程中,委託金融機構發放的外匯貸款.
(7)統借統還業務中,企業集團或企業集團中的核心企業以及集團所屬財務公司按不高於支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平,向企業集團或者集團內下屬單位收取的利息.統借方向資金使用單位收取的利息,高於支付給金融機構借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的,應全額繳納增值稅.
統借統還業務,是指:(1)企業集團或者企業集團中的核心企業向金融機構借款或對外發行債券取得資金後,將所藉資金分撥給下屬單位(包括獨立核算單位和非獨立核算單位,下同),並向下屬單位收取用於歸還金融機構或債券購買方本息的業務.
(2)企業集團向金融機構借款或對外發行債券取得資金後,由集團所屬財務公司與企業集團或者集團內下屬單位簽訂統借統還貸款契約並分撥資金,並向企業集團或者集團內下屬單位收取本息,再轉付企業集團,由企業集團統一歸還金融機構或債券購買方的業務.
20、被撤銷金融機構以貨物、不動產、無形資產、有價證券、票據等財產清償債務.
21、保險公司開辦的一年期以上人身保險產品取得的保費收入.
22、下列金融商品轉讓收入.
(1)合格境外投資者(QFII)委託境內公司在我國從事證券買賣業務.
(2)香港市場投資者(包括單位和個人)通過滬港通買賣上海證券交易所上市A股.
(3)對香港市場投資者(包括單位和個人)通過基金互認買賣內地基金份額.
(4)證券投資基金(封閉式證券投資基金,開放式證券投資基金)管理人運用基金買賣股票、債券.
(5)個人從事金融商品轉讓業務.
23、金融同業往來利息收入.
24、同時符合下列條件的擔保機構從事中小企業信用擔保或者再擔保業務取得的收入(不含信用評級、諮詢、培訓等收入)3年內免徵增值稅:
(1)已取得監管部門頒發的融資性擔保機構經營許可證,依法登記註冊為企(事)業法人,實收資本超過2000萬元.
(2)平均年擔保費率不超過銀行同期貸款基準利率的50%、平均年擔保費率=本期擔保費收入/(期初擔保餘額+本期增加擔保金額)×100%、
(3)連續合規經營2年以上,資金主要用於擔保業務,具備健全的內部管理制度和為中小企業提供擔保的能力,經營業績突出,對受保項目具有完善的事前評估、事中監控、事後追償與處置機制.
(4)為中小企業提供的累計擔保貸款額占其兩年累計擔保業務總額的80%以上,單筆800萬元以下的累計擔保貸款額占其累計擔保業務總額的50%以上.
(5)對單個受保企業提供的擔保餘額不超過擔保機構實收資本總額的10%,且平均單筆擔保責任金額最多不超過3000萬元人民幣.
(6)擔保責任餘額不低於其淨資產的3倍,且代償率不超過2%、
25、國家商品儲備管理單位及其直屬企業承擔商品儲備任務,從中央或者地方財政取得的利息補貼收入和價差補貼收入.
26、納稅人提供技術轉讓、技術開發和與之相關的技術諮詢、技術服務.
27、同時符合下列條件的契約能源管理服務:
(1)節能服務公司實施契約能源管理項目相關技術,應當符合國家質量監督檢驗檢疫總局和國家標準化管理委員會發布的《契約能源管理技術通則》(GB/T24915-2010)規定的技術要求.
(2)節能服務公司與用能企業簽訂節能效益分享型契約,其契約格式和內容,符合《中華人民共和國契約法》和《契約能源管理技術通則》(GB/T24915-2010)等規定.
28、2017年12月31日前,科普單位的門票收入,以及縣級及以上黨政部門和科協開展科普活動的門票收入.
29、政府舉辦的從事學歷教育的高等、中等和初等學校(不含下屬單位),舉辦進修班、培訓班取得的全部歸該學校所有的收入.
30、政府舉辦的職業學校設立的主要為在校學生提供實習場所、並由學校出資自辦、由學校負責經營管理、經營收入歸學校所有的企業,從事《銷售服務、無形資產或者不動產注釋》中"現代服務"(不含融資租賃服務、廣告服務和其他現代服務)、"生活服務"(不含文化體育服務、其他生活服務和桑拿、氧吧)業務活動取得的收入.
31、家政服務企業由員工制家政服務員提供家政服務取得的收入.
32、福利彩票、體育彩票的發行收入.
33、軍隊空餘房產租賃收入.
34、為了配合國家住房制度改革,企業、行政事業單位按房改成本價、標準價出售住房取得的收入.
35、將土地使用權轉讓給農業生產者用於農業生產.
36、涉及家庭財產分割的個人無償轉讓不動產、土地使用權.
家庭財產分割,包括下列情形:離婚財產分割;無償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹;無償贈與對其承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人;房屋產權所有人死亡,法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人依法取得房屋產權.
37、土地所有者出讓土地使用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者.
38、縣級以上地方人民政府或自然資源行政主管部門出讓、轉讓或收回自然資源使用權(不含土地使用權).
39、隨軍家屬就業.
40、軍隊轉業幹部就業.
徵收管理
營業稅改增值稅為了貫徹落實《財政部 國家稅務總局關於在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改徵增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）精神，保障營業稅改徵增值稅（以下簡稱營改增）改革試點的順利實施，現將徵收管理有關問題公告如下：
一、關於納稅人發票使用問題
（一）自本地區營改增試點實施之日起，增值稅納稅人不得開具公路、內河貨物運輸業統一發票。
增值稅一般納稅人（以下簡稱一般納稅人）提供貨物運輸服務的，使用貨物運輸業增值稅專用發票（以下簡稱貨運專票）和普通發票；提供貨物運輸服務之外其他增值稅應稅項目的，統一使用增值稅專用發票（以下簡稱專用發票）和增值稅普通發票。
小規模納稅人提供貨物運輸服務，服務接受方索取貨運專票的，可向主管稅務機關申請代開，填寫《代開貨物運輸業增值稅專用發票繳納稅款申報單》（附屬檔案1）。代開貨運專票按照代開專用發票的有關規定執行。
（二）提供港口碼頭服務、貨運客運場站服務、裝卸搬運服務、旅客運輸服務的一般納稅人，可以選擇使用定額普通發票。
（三）從事國際貨物運輸代理業務的一般納稅人，應使用六聯專用發票或五聯增值稅普通發票，其中第四聯用作購付匯聯；從事國際貨物運輸代理業務的小規模納稅人，應使用普通發票，其中第四聯用作購付匯聯。
（四）納稅人於本地區試點實施之日前提供改徵增值稅的營業稅應稅服務並開具營業稅發票後，如發生服務中止、折讓、開票有誤等情形，且不符合發票作廢條件的，應於2014年3月31日前向原主管稅務機關申請開具營業稅紅字發票，不得開具紅字專用發票和紅字貨運專票。需重新開具發票的，應於2014年3月31日前向原主管稅務機關申請開具營業稅發票，不得開具專用發票或貨運專票。
二、關於稅控系統使用問題
（一）自本地區營改增試點實施之日起，一般納稅人提供貨物運輸服務、開具貨運專票的，使用貨物運輸業增值稅專用發票稅控系統（以下簡稱貨運專票稅控系統）；提供貨物運輸服務之外的其他增值稅應稅服務、開具專用發票和增值稅普通發票的，使用增值稅防偽稅控系統（以下簡稱防偽稅控系統）。
（二）自2013年8月1日起，一般納稅人從事機動車（舊機動車除外）零售業務開具機動車銷售統一發票，應使用機動車銷售統一發票稅控系統（以下簡稱機動車發票稅控系統）。
（三）試點納稅人使用的防偽稅控系統專用設備為金稅盤和報稅盤，納稅人應當使用金稅盤開具發票，使用報稅盤領購發票、抄報稅；貨運專票稅控系統和機動車發票稅控系統專用設備為稅控盤和報稅盤，納稅人應當使用稅控盤開具發票，使用報稅盤領購發票、抄報稅。
貨運專票稅控系統及專用設備管理，按照現行防偽稅控系統有關規定執行。各省國稅機關可對現有相關文書作適當調整。
（四）北京市小規模納稅人自2012年9月1日起使用金稅盤或稅控盤開具普通發票，使用報稅盤領購發票、抄報稅的辦法繼續執行。
三、關於增值稅專用發票（增值稅稅控系統）最高開票限額審批問題
增值稅專用發票（增值稅稅控系統）實行最高開票限額管理。最高開票限額，是指單份專用發票或貨運專票開具的銷售額合計數不得達到的上限額度。
最高開票限額由一般納稅人申請，區縣稅務機關依法審批。一般納稅人申請最高開票限額時，需填報《增值稅專用發票最高開票限額申請單》（附屬檔案2）。主管稅務機關受理納稅人申請以後，根據需要進行實地查驗。實地查驗的範圍和方法由各省國稅機關確定。
稅務機關應根據納稅人實際生產經營和銷售情況進行審批，保證納稅人生產經營的正常需要。
四、關於貨運專票開具問題
（一）一般納稅人提供應稅貨物運輸服務，使用貨運專票；提供其他增值稅應稅項目、免稅項目或非增值稅應稅項目的，不得使用貨運專票。
（二）貨運專票中“承運人及納稅人識別號”欄填寫提供貨物運輸服務、開具貨運專票的一般納稅人信息；“實際受票方及納稅人識別號”欄填寫實際負擔運輸費用、抵扣進項稅額的一般納稅人信息；“費用項目及金額”欄填寫應稅貨物運輸服務明細項目及不含增值稅的銷售額；“合計金額”欄填寫應稅貨物運輸服務項目不含增值稅的銷售額合計；“稅率”欄填寫增值稅稅率；“稅額”欄填寫按照應稅貨物運輸服務項目不含增值稅的銷售額和適用稅率計算得出的增值稅額；“價稅合計（大寫）（小寫）”欄填寫不含增值稅的銷售額和增值稅額的合計；“機器編號”欄填寫貨運專票稅控系統稅控盤編號。
（三）稅務機關在代開貨運專票時，貨運專票稅控系統在貨運專票左上角自動列印“代開”字樣；“稅率”欄填寫小規模納稅人增值稅徵收率；“稅額”欄填寫按照應稅貨物運輸服務項目不含增值稅的銷售額和小規模納稅人增值稅徵收率計算得出的增值稅額；“備註”欄填寫稅收完稅憑證號碼；其他欄次內容與本條第（二）項相同。
（四）提供貨物運輸服務，開具貨運專票後，如發生應稅服務中止、折讓、開票有誤以及發票抵扣聯、發票聯均無法認證等情形，且不符合發票作廢條件，需要開具紅字貨運專票的，實際受票方或承運人可向主管稅務機關填報《開具紅字貨物運輸業增值稅專用發票申請單》（附屬檔案3），經主管稅務機關核對並出具《開具紅字貨物運輸業增值稅專用發票通知單》（附屬檔案4，以下簡稱《通知單》）。實際受票方應暫依《通知單》所列增值稅稅額從當期進項稅額中轉出，未抵扣增值稅進項稅額的可列入當期進項稅額，待取得承運人開具的紅字貨運專票後，與留存的《通知單》一併作為記賬憑證。認證結果為“無法認證”、“納稅人識別號認證不符”、“發票代碼、號碼認證不符”以及所購服務不屬於增值稅扣稅項目範圍的，不列入進項稅額，不作進項稅額轉出。承運人可憑《通知單》在貨運專票稅控系統中以銷項負數開具紅字貨運專票。《通知單》暫不通過系統開具，但其他事項按照現行紅字專用發票有關規定執行。
五、關於貨運專票管理問題
（一）貨運專票暫不納入失控發票快速反應機制管理。
（二）貨運專票的認證結果類型包括“認證相符”、“無法認證”、“認證不符”、“密文有誤”和“重複認證”等類型（暫無失控發票類型），稽核結果類型包括“相符”、“不符”、“缺聯”、“重號”、“屬於作廢”和“滯留”等類型。認證、稽核異常貨運專票的處理按照專用發票的有關規定執行。
（三）稽核異常的貨運專票的核查工作，按照《增值稅專用發票審核檢查操作規程（試行）》的有關規定執行。
（四）丟失貨運專票的處理，按照專用發票的有關規定執行，承運方主管稅務機關出具《丟失貨物運輸業增值稅專用發票已報稅證明單》（附屬檔案5）。
六、本公告自2013年8月1日起實施，《國家稅務總局關於修訂〈增值稅專用發票使用規定〉的通知》（國稅發〔2006〕156號）第五條、《國家稅務總局關於營業稅改徵增值稅試點有關稅收徵收管理問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第77號）、《國家稅務總局關於北京等8省市營業稅改徵增值稅試點有關稅收徵收管理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第42號）同時廢止。
特此公告。
試點行業
試點行業：
營業稅改增值稅（一）、交通運輸業：包括陸路、水路、航空、管道運輸服務
（二）、部分現代服務業[主要是部分生產性服務業]
1、研發和技術服務
2、信息技術服務
3、文化創意服務（設計服務、廣告服務、會議展覽服務等）
4、物流輔助服務
5、有形動產租賃服務
6、鑑證諮詢服務
暫時不包括的行業：建築業、郵電通信業、金融保險業和生活性服務業
應稅服務年銷售額超過財政部和國家稅務總局規定標準（500萬）的納稅人為一般納稅人，未超過規定標準的納稅人為小規模納稅人。
根據《營業稅改增值稅試點方案》的規定，交通運輸業、建築業等適用11%的稅率，租賃有形動產等適用17%稅率，其他部分服務業適用6%稅率。
試點地區
江西省
2013年8月1日，全市首張貨運物流業增值稅專用發票，在我縣國稅局辦稅服務大廳開出，至此標誌著我縣營改增試點正式啟動並順利上線。
上午八點，我縣東陽物流公司負責人鄒瑞雪，來到營改增發票代開視窗，為企業申請報稅。鄒瑞雪填寫完稅單後，國稅局工作人員按照流程開出了貨運物流業增值稅專用發票，東陽物流公司成為吉安市營改增試點工作後，拿到貨運物流業增值稅專用發票的第一家。
“營改增”是國家為進一步完善我國稅制，將以前繳納營業稅的應稅項目改成繳納增值稅，實行結構性減稅的重大舉措，這對於促進經濟結構調整，支持現代服務業發展具有十分重要的意義。
據悉，此次納入國稅局管轄“營改增”納稅人總計83戶，其中交通運輸67戶，現代服務業16戶。縣國稅局辦稅服務大廳也專門辟出2個視窗，以方便納稅人辦理營改增發票發售、代開增值稅專用發票以及申報、稅款徵收、發票認證等業務。
縣委常委、常務副縣長鬍新明到場參加啟動儀式活動。
安徽
“八個到位”推進“營改增”試點工作
要求各級各部門要遠謀近施，精心操作，確保營改增試點平穩有序進行，重點做到“八個到位”，確保“營改增”試點工作順利推行。
一是組織力量要到位。要求各地建立“營改增”試點工作聯席會議制度，財政、國稅、地稅等相關部門抽調人員集中辦公。要按照試點工作一盤棋的思路，保持情況信息暢通，在轄區內做到步調一致，全省一體化推進試點工作。
二是宣傳工作要到位。要求主動加強與宣傳部門合作，及時組織主流媒體宣傳報導，及時關注引導網路等媒體的輿論導向。要把宣傳改革試點與對交通運輸業和現代服務業等相關產業招商引資結合起來，對有意願的投資商進行點對點宣傳，充分利用國家給予先行先試政策，加大招商引資力度。
三是培訓工作要到位。要求分五個層面做好培訓工作，即各級領導幹部培訓、財政系統培訓、國地稅系統培訓、銀行國庫系統培訓、試點企業培訓，每個層面培訓的內容和側重點有所不同，確保做到培訓工作全方位、多角度、廣復蓋。
四是信息交接要到位。隨著試點宣傳工作的開展和改革成效作用的顯現，會吸引增加新的試點企業。要求各級政府和財政部門要更加細緻的做好協調，妥善解決好後續新增試點企業信息交接工作。
五是技術支撐要到位。要求國稅部門在9月1日前調試完成新的稅收征管系統，完成硬體採購安裝、軟體開發調試、發票稅控系統發行和安裝等工作，留足一個月時間進行試點納稅模擬運行。
六是政策保障要到位。要求對國家和省里已經出台過渡期政策和解決問題的預案，抓好落實。在執行過程中，對發現的新情況、新問題，進行深入調查研究，及時提出對策。各地財政部門要算好帳，測算好本地收入變化。做好應對預案，在測算基礎上，做好財力預調準備。抓好試點企業原享受的優惠政策的落實，及時與國稅部門溝通，保證優惠政策的連續性，防止政策不落實影響招商引資工作。
七是模擬運行要到位。要求各級財政部門在協調、協助好國稅部門和納稅人的模擬征繳的同時，重點按照稅款入庫方案要求，測試好財稅庫之間的連線，保證新的增值稅準確無誤的入庫。
八是加強征管要到位。改革試點啟動後，要求各地超前謀劃，提高預見性，堅持實事求是，依法加強對新的增值稅的征管，不遺不漏、全面準確、做實基數。
北京
出台過渡性財政扶持政策
為了平穩有序推進營業稅改徵增值稅試點改革，北京市出台了過渡性財政扶持政策。自9月1日起，對稅制轉換期內按照新稅制規定繳納的增值稅比按照老稅制規定計算的營業稅確實有所增加的試點企業給予財政資金扶持，幫助試點企業實現平穩過渡，確保試點行業和企業稅負基本不增加，進一步調動試點企業參與試點改革的積極性。財政扶持資金由市與區縣兩級財政分別負擔，並按照“企業據實申請、財稅按月監控、財政按季預撥、資金按年清算、重點監督檢查”的方式進行管理。
天津
力保平穩轉換加強組織協調搶抓改革機遇
一是力保平穩轉換。天津市財稅部門抓緊實施改革方案和相關政策，明確工作職責，細化工作要求，落實工作措施。成立“營改增”試點工作領導小組，協調解決試點改革中的重大問題，全力推動各項工作，使政策不折不扣地落到實處。加強財政扶持資金管理，確保據實申請，分類扶持，及時撥付，年終結算。加強信息網路建設，做到可查詢，可申訴，可糾錯，可監督。堅持公開、公平、公正，依法行政、規範辦事，確保各項改革措施落到實處。加強試點改革的宣傳，做好政策解讀工作，為新舊稅制轉換提供良好的輿論氛圍，確保按期實現新舊稅制的平穩轉換。
二是加強組織協調。財政稅務部門成立了“營改增”試點工作領導小組辦公室，加強指導和協調，集中人員、集中精力，集中時間，研究制定稅制改革的各項階段性工作。根據《天津市營業稅改徵增值稅試點方案》，在“營改增”準備階段工作中，財政部門將參照納入試點範圍內企業2011年度實際運行情況，開展分戶調查和調查樣本模擬測算，提出征管業務轉移界定辦法、征管移交銜接及過渡期政策。市地稅局著手對納入試點範圍的企業進行界定，確定“營改增”試點企業名單，測算“營改增”試點政策對企業經營、行業發展、稅收收入等產生的影響，做好試點企業有關征管業務移交等工作。市國稅局組織開展試點納稅人認定和培訓、征管設備和系統調試、發票稅控系統發行和安裝，以及發票發售等準備工作。
三是搶抓改革機遇。天津市實施“營改增”試點改革，既是我國“十二五”時期財稅改革的一項重要任務，同時也為天津加快產業結構調整，提升發展質量和水平提供了新機遇。天津作為沿海港口城市，第二產業發達，現代服務業規模不斷擴大，對外經濟貿易活躍，納入營業稅改徵增值稅試點，可以進一步促進社會專業化分工，推動二、三產業融合，支持現代服務業加快發展，減輕相關企業稅收負擔，促進交通運輸和現代服務業聚集，推進發展方式轉變和經濟結構調整。天津市“營改增”試點後，對市政府制定的支持服務業和交通運輸業營業稅優惠政策，以及對試點後稅負增加較多的單位，通過建立財政扶持資金的辦法妥善解決。
廣東
加強實施準備、政策銜接、督查評估
自8月1日開始面向社會組織實施試點準備，開展試點納稅人認定和培訓、征管設備和系統調試、發票稅控系統發行和安裝，以及發票發售等準備工作。幾個月來，試點各項準備工作紮實有序推進：制定了試點實施方案，明確納入試點範圍的納稅人初步名單和基礎數據，核實試點納稅人；全面培訓試點稅收征管人員，已完成培訓2萬餘人次；設立試點財政專項資金，做好專項扶持的預案，對可能增加稅負的企業給予扶持。
一是加強組織領導，確保改革試點組織保障到位。省試點工作領導小組及其辦公室要不斷完善實施措施，幫助協調解決各地自身難以解決的問題。市縣要認真參照省的做法，切實加強組織領導，健全工作機制，在人員、經費等方面給予必要保障。
二是加強實施準備，確保改革試點如期順利啟動。要認真做好稅源摸查、征管銜接、納稅準備、模擬運行、制定過渡性財政扶持政策方案以及加強稅務稽查管理等各項工作。10月13日前要完成涉稅系統的調整升級，10月20日前要在征管系統中完成所有相關涉稅事項以及發表發售和稅控器具的準備，並完成對所有試點納稅人的培訓。同時，針對稅務登記、發票管理、納稅申報、系統保障等方面可能出現的緊急情況，制定應急方案。
三是加強政策銜接，確保試點稅收征管體制的平穩過渡。確定國稅系統是營業稅改徵增值稅後的征管主體。要繼續加強國稅、地稅部門之間的工作銜接，認真落實試點期過渡性政策，對部分企業因試點可能增加的稅收負擔，由各級財政設立試點財政專項資金予以補助。省里已決定由省財政安排約10億元設立試點專項資金保障試點順利進行。抓緊完善促進現代服務業發展的政策保障，開展實施稅收任務劃轉、財政體制調整、應急方案完善等各項工作。
四是加強督查評估，確保試點經驗的及時總結推廣。一方面加大監督檢查力度，確保中央和省的決策部署不折不扣落到實處。另一方面科學評估試點效果，深入研究試點對企業稅負變化的結構性影響和廣東省財政收入的影響，及時發現問題並研究解決，避免出現部分行業實際稅負加重的現象。
五是加強宣傳發動，確保推進改革試點的良好氛圍。要把宣傳工作與對試點納稅人培訓結合起來，確保試點運行後納稅人購票、開票、申報、征管等有關工作順利進行。要主動及時通過新聞媒體向社會通報試點情況，著重就國家開展試點的目的、廣東省及早參加試點的原因、試點將產生的預期成效，以及對有關行業的過渡性支持政策等進行宣傳解釋，引導社會各界準確理解、支持試點。
上海市
“營改增”試點工作取得良好成效
一是深化了分工協作，最佳化了投資導向。增值稅抵扣鏈條打通後，企業購買應稅服務的成本有所下降，增強了服務業競爭能力，形成了良好的產業導向，從而吸引更多資源向現代服務業集聚，對黃浦區大力發展總部經濟，著力提升服務業發展能級、不斷最佳化以金融為核心、以現代服務業為主體的產業結構起到積極促進作用。1-8月，該區現代服務業實現稅收219.14億元，稅收占比達75.6%.
二是打通了產業鏈條，為企業拓展業務創造了條件。營業稅改徵增值稅改革試點後，從制度上解決了現代服務業企業的重複徵稅問題，為現代服務業加快發展創造了公平競爭的稅制環境。
三是推動了服務出口，提升了企業國際競爭力。營業稅改徵增值稅改革試點後，對國際運輸服務和研發設計服務實行服務貿易出口退稅政策，對技術轉讓、技術諮詢、鑑證諮詢、契約能源管理等服務貿易出口實行免稅政策，增強了試點企業出口服務貿易的意願，提升了服務貿易出口的競爭力，有效調動了服務貿易出口試點企業為境外單位和個人提供服務貿易的積極性，使服務貿易出口的能量得以釋放。該區前8個月涉外企業累計完成稅收150.04億元，同比增長12.0%，增收16.08億元；其中區級稅收48.24億元，同比增長12.2%，增收5.25億元。在整體稅收增速全面回落之際，涉外企業稅收依舊呈現兩位數增長，對全區稅收貢獻度達51.8%。
湖北省
“五個迅速”推動“營改增”試點工作
一是迅速開展調查研究，參謀推動。南漳縣財政局積極與縣國稅、地稅等部門聯繫，及時組織專班，就“營改增”後對該縣的經濟發展和財政收支的影響進行了調研，向縣委、縣政府領導進行了專題匯報。
二是迅速組建工作專班，強力推動。成立了由縣委常委、常務副縣長任組長、縣直多個部門參加的“營改增”試點工作領導小組及辦公室，統籌抓好改革相關事宜。
三是迅速擬定工作方案，有序推動。南漳縣財政、國稅、地稅部門迅速制訂並下發了《南漳縣交通運輸業和部分現代服務業營業稅改徵增值稅納稅戶信息移交方案》。四是迅速建立部門協作工作機制，合力推動。南漳縣財政、國稅、地稅部門搭建了“營改增”工作平台，定期召開聯席會議。領導小組各成員單位都組建了工作專班，開展工作，形成了分工合作的局面。
五是迅速深入企業，服務推動。結合企業、行業特點，做好納稅人培訓工作，幫助企業用好政策，熟悉流程，實現“無縫對接”。
山西
2013年8月1日起“營改增”試點在全國範圍內推開，運行3個月來，山西“營改增”減稅效果尤為明顯。據山西省國稅局統計數據顯示，截至10月底，山西全省納入營改增試點的納稅人共有2.3萬戶，從減稅效果看，涉及試點服務的應納增值稅稅款累計為3.2億元人民幣，17.8%一般納稅人實現減稅；試點小規模納稅人100%實現減稅，減稅3800萬元。
倒逼山西運輸行業轉換經營模式：山西是運輸物流大省。“營改增”政策對全省運輸物流業做大做強將提供了一個重大的政策機遇。山西省太原公共運輸控股(集團)有限公司作為試點企業，2013年9月，在太原市國稅局大企業分局繳納增值稅27萬元，與2012年同期繳納的90多萬元營業稅相比，稅額下降7成。公司財務處趙文華處長測算了一下，“營改增”後，按照2012年的營業額及材料、燃料採購等情況測算，2013年僅需繳納增值稅500萬元，可減少700萬元。
山西汽車運輸集團有限公司總會計師劉軍陽說，“營改增”對於該公司而言，稅負暫時出現增加。原由是企業自營車輛不多，大多是個人掛靠車，其中油料占成本的30%，過路過橋費占30%，維修費用占10%，其餘占30%。這樣的話，實際抵扣總額大約占成本的40%。所以公司必須增加自營車輛，轉換經營模式，才能搶占山西運輸業的市場。
事實上因為經營模式不同，稅負變化確實出現了截然相反的情況。山西安泰集團下屬運輸企業騰達運輸有限公司，由於沒有自己的加油站與維修車間，公司取得增值稅進項發票有限，“營改增”後增值稅稅負達10.3%，稅負明顯提高。同樣是安泰集團股份有限公司運輸公司，車輛以內部短途運輸為主，不產生高額的過路、過橋等費用，能夠取得17%的增值稅進項發票，“營改增”後增值稅稅負0.68%，稅負則可降低2.32個百分點。
劉軍陽認為，“營改增”不是一個簡單的價內價外稅收核算的變化，或者財務管理的變化，而是對企業經營模式、內部管理、制度、契約法律和採購各個方面產生深層次影響。運輸企業要順勢而為，積極最佳化經營模式以適應於增值稅制度，從而使企業做大做強，打造交通運輸業的升級版。
下游企業稅金抵扣優惠更多：山西稅務師事務所有限公司財務主管孫苗說，“對於一般納稅人而言，表面上看稅率從5%增加到6%，實際上增值稅價外換算後稅率只有5.66%，加上抵扣進項稅金，企業實際稅負是下降的；同時，開具增值稅專用發票後，接受稅票的下游企業可以抵扣6%的進項稅，稅負會降低，也利於公司業務拓展。”
山西省國稅局貨物和勞務稅處處長張鎖林認為，“營改增”不僅僅體現在企業稅負的直接降低，它對下游企業同樣產生進項抵扣效應。”僅太原國稅測算，2012年繳納營業稅達10億多元，按收入規模同口徑換算營改增後，年度繳納增值稅約為7億多元，95%的營改增納稅人享受到政策的紅利，享受減稅總額為2億元，下游企業憑增值稅發票還將享受到4億多元的稅金抵扣。
4億元對2億元—表明更多的下游企業通過進項抵扣優惠更多。“營改增”試點對山西全省試點下游企業的稅收產生了積極影響。據山西省國稅局統計，8月至10月底，山西省試點一般納稅人應稅服務開票3.3萬張，開票稅額4.5億元。其中，開給本省非試點納稅人2.1萬份，開票稅額2.3億元；開給外省市納稅人5799份，開票稅額1.1億元。山西省國稅局稱，全省非試點增值稅一般納稅人因進項抵扣內容增加，與營改增前抵扣範圍相比，新增抵扣稅額1.75億元，享受結構性減稅政策效應明顯。
山西產業結構調整初顯成效：2013年，山西省第一、二、三產業結構的比例為5.7%、59.1%、35.2%。“營改增”的抵扣效應，已經對山西全省處於成長期的新興服務業起到明顯的促進作用，加快了生產和流通的專業化發展，推動技術進步與創新，增強經濟成長的內生動力。
數據顯示，7月底，山西“營改增”試點納稅人總計1.75萬戶，其中涉及交通運輸業4546戶、現代服務業1.3萬戶。同時，確認增值稅一般納稅人2008戶，涉及交通運輸業916戶、現代服務業1092戶。到10月底，山西全省納入營改增試點的納稅人共有2.33萬戶，其中一般納稅人0.35萬戶，占15.04%；小規模納稅人1.98萬戶，占84.96%。
營改增不僅為企業帶來減負，而且為產業結構調整、加快服務業發展、打造服務型經濟帶來質變。三個月以來，全省新增戶數較多的行業為文化創意服務、鑑證諮詢和交通運輸業，分別增加1363戶、915戶和775戶，分別占新增試點納稅人的30.16%、20.25%和17.15%。
張鎖林認為，隨著增值稅抵扣鏈條的打通，納稅人購買應稅服務的成本有所下降，提升了現代服務行業的市場競爭力，形成了良好的產業導向，從而吸引更多資源包括民間資本向現代服務業集聚，有利於現代服務業做大做強。
寧波
按照財政部和國家稅務總局的部署,營改增試點馬上全面推開。5月1日起,寧波原繳納營業稅的建築業、房地產業、金融業、生活服務業等行業改為繳納增值稅 。
計算規則
轉型後應納稅額計算規則
（一）轉型後認定為一般納稅人的，可按取得的增值稅專用發票計算抵扣進項稅額，如取得外地或本市非試點納稅人的原屬於營業稅可差額徵收範圍的發票，可按發票金額在銷售額中扣除；如取得稅務機關代開的專用發票可按發票註明的稅款抵扣銷項稅額
（二）轉型後認定為小規模納稅人的，交通運輸業、國際貨運代理業務納稅人取得的外省市和本市非試點納稅人的原屬於營業稅可差額徵收範圍的發票，可按發票金額在銷售額中扣除；其他行業如取得外省市和本市非試點納稅人的原屬於營業稅可差額徵收範圍的發票，也可按發票額在銷售額中扣除，但取得的本市試點一般納稅人或試點小規模納稅人的發票，不可扣除銷售額。
相關
未來將簡併稅率檔次
根據試點方案，在現行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎上，新增設11%和6%兩檔低稅率。
鄭建新指出，今後將根據改革的需要，適時簡併稅率檔次。
張斌表示，稅率檔次越少越清晰，一般來說，增值稅採用單一稅率是最好的，但是應當考慮服務業的特性。
增值稅與營業稅是兩個獨立而不能交叉的稅種 , 即所說的 : 交增值稅時不交營業稅 , 交營業稅時不交增值稅 .
1 、徵收範圍不同：凡是銷售不動產 , 提供勞務 ( 不包括加工修理修配 ),轉讓無形資產的交營業稅 . 凡是銷售動產 , 提供加工修理修配勞務的交納增值稅 .
2 、計稅依據不同：增值稅是價外稅，營業稅是價內稅。所以在計算增值稅時應當先將含稅收入換算成不含稅收入，即計算增值稅的收入應當為不含稅的收入。而營業稅則是直接用收入乘以稅率即可。
有關規定
營改增為促進文化事業發展，加強實施營業稅改徵增值稅（以下簡稱營改增）試點地區文化事業建設費的徵收管
理，確保營改增試點工作有序開展，現就有關問題通知如下：
一、原適用《財政部 國家稅務總局關於印發〈文化事業建設費徵收管理暫行辦法〉的通知》（財稅字〔1997〕95號）繳納文化事業建設費的提供廣告服務的單位和個人，以及試點地區試點後成立的提供廣告服務的單位和個人，納入營改增試點範圍後，應按照本通知的規定繳納文化事業建設費。
二、繳納文化事業建設費的單位和個人（以下簡稱繳納義務人）應按照提供增值稅應稅服務取得的銷售額和3%的費率計算應繳費額，並由國家稅務局在徵收增值稅時一併徵收，計算公式如下：
應繳費額=銷售額×3%
三、文化事業建設費的繳納義務發生時間和繳納地點，與繳納義務人的增值稅納稅義務發生時間和納稅地點相同。
四、文化事業建設費的繳納期限與繳納義務人的增值稅納稅期限相同，或者由主管國稅機關根據繳納義務人應繳費額的大小核定。
五、根據《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改徵增值稅試點實施辦法》（財稅〔2011〕111號）的有關規定負有相關增值稅扣繳義務的扣繳義務人，按照本通知規定扣繳文化事業建設費。
六、文化事業建設費的其他事項，仍按照《財政部 國家稅務總局關於印發〈文化事業建設費徵收管理暫行辦法〉的通知》（財稅字〔1997〕95號）的有關規定執行。
七、本通知自2012年1月1日起施行。
營改增試點有關企業會計處理規定
根據“財政部、國家稅務總局關於印發《營業稅改徵增值稅試點方案》的通知”（財稅110號）等相關規定，現就營業稅改徵增值稅試點有關企業會計處理規定如下：一、試點納稅人差額徵稅的會計處理
（一）一般納稅人的會計處理
一般納稅人提供應稅服務，應在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“營改增抵減的銷項稅額”專欄，用於記錄該企業因按規定扣減銷售額而減少的銷項稅額；同時，“主營業務收入”、“主營業務成本”等相關科目應按經營業務的種類進行明細核算。
企業接受應稅服務時，按規定允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）”科目。對於期末一次性進行賬務處理的企業，期末，按規定當期允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）”科目，貸記“主營業務成本”等科目。
（二）小規模納稅人的會計處理
小規模納稅人提供應稅服務，按規定扣減銷售額而減少的應交增值稅應直接沖減“應交稅費——應交增值稅”科目。
企業接受應稅服務時，按規定允許扣減銷售額而減少的應交增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅”科目。實際支付或應付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業務成本”等科目，按實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目。
對於期末一次性進行賬務處理的企業，期末，按規定當期允許扣減銷售額而減少的應交增值稅，借記“應交稅費——應交增值稅”科目，貸記“主營業務成本”等科目。
二、增值稅期末留抵稅額的會計處理
試點地區兼有應稅服務的原增值稅一般納稅人，截止到開始試點當月月初的增值稅留抵稅額按照營業稅改徵增值稅有關規定不得從應稅服務的銷項稅額中抵扣的，應在“應交稅費”科目下增設“增值稅留抵稅額”明細科目。
開始試點當月月初，企業應按不得從應稅服務的銷項稅額中抵扣的增值稅留抵稅額，借記“應交稅費——增值稅留抵稅額”科目，貸記 “應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。待以後期間允許抵扣時，按允許抵扣的金額，借記 “應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“應交稅費——增值稅留抵稅額”科目。
“應交稅費——增值稅留抵稅額”科目期末餘額應根據其流動性在資產負債表中的“其他流動資產”項目或“其他非流動資產”項目列示。
三、取得過渡性財政扶持資金的會計處理
試點納稅人在新老稅制轉換期間因實際稅負增加而向財稅部門申請取得財政扶持資金的，期末有確鑿證據表明企業能夠符合財政扶持政策規定的相關條件且預計能夠收到財政扶持資金時，按應收的金額，借記“其他應收款”等科目，貸記“營業外收入”科目。待實際收到財政扶持資金時，按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他應收款”等科目。
四、增值稅稅控系統專用設備和技術維護費用抵減增值稅額的會計處理
（一）增值稅一般納稅人的會計處理
按稅法有關規定，增值稅一般納稅人初次購買增值稅稅控系統專用設備支付的費用以及繳納的技術維護費允許在增值稅應納稅額中全額抵減的，應在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“減免稅款”專欄，用於記錄該企業按規定抵減的增值稅應納稅額。
業購入增值稅稅控系統專用設備，按規定抵減的增值稅應納稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（減免稅款）”科目。（二）小規模納稅人的會計處理
按稅法有關規定，小規模納稅人初次購買增值稅稅控系統專用設備支付的費用以及繳納的技術維護費允許在增值稅應納稅額中全額抵減的，按規定抵減的增值稅應納稅額應直接沖減“應交稅費——應交增值稅”科目。
企業購入增值稅稅控系統專用設備，按實際支付或應付的金額，借記“固定資產”科目，貸記“銀行存款”等科目。按規定抵減的增值稅應納稅額，借記“應交稅費——應交增值稅”科目，遞延收益”科目。按期計提折舊，借記“管理費用”等科目，貸記“累計折舊”科目；同時，借記“遞延收益”科目，貸記“管理費用”等科目。
借記“應交稅費——應交增值稅”科目，貸記“管理費用”等科目。
“應交稅費——應交增值稅”科目期末如為借方餘額，應根據其流動性在資產負債表中的“其他流動資產”項目或“其他非流動資產”項目列示；如為貸方餘額，應在資產負債表中的“應交稅費”項目列示。
變化
“營改增”最大的變化，就是避免了營業稅重複徵稅、不能抵扣、不能退稅的弊端，實現了增值稅“道道徵稅，層層抵扣”的目的，能有效降低企業稅負。更重要的是，“營改增”改變了市場經濟交往中的價格體系，把營業稅的“價內稅”變成了增值稅的“價外稅”，形成了增值稅進項和銷項的抵扣關係，這將從深層次上影響到產業結構的調整及企業的內部架構。角度、多層次詮釋此次稅改政策，幫助試點企業即刻分析，掌握新規，應對新規。
常見問題
在工作中，您是否遇到過以下情形：
面對營改增企業要做好哪些應對工作？除了財務部門，還需要其他部門的配合嗎？
公司本來繳納5%的營業稅，改增值稅後要繳納6%的稅，那稅負不是上升了嗎？怎么說營改增後稅負會下降呢？
支付給國外費用到底要代扣代繳營業稅還是增值稅？扣完的稅能不能抵扣呢？
出口服務零稅率和免稅有什麼區別？如何享受出口服務稅收優惠？
營改增的會計核算有何特殊處理？增值稅的申報、憑證管理和營業稅有什麼區別？
會計家園常年開設網路大講堂，結合財政部最新政策，為財務工作者日常工作中遇到的常見問題提供解答。
要點
充分掌握營業稅改增值稅的試點政策和過渡處理
區別出口服務享受零稅率和免稅待遇的差異
深入分析營業稅改增值稅對企業稅負的影響
提出營改增企業要做好的應對工作：採購和供應商、銷售和客戶
熟練掌握增值稅的納稅申報和有關憑證管理
熟練掌握增值稅的會計核算和營改增的特殊處理
相關新聞
2015新聞
國家稅務總局：2015年將繼續推進營改增擴圍
稅務總局新聞發言人、辦公廳主任王陸進介紹，去年稅務部門共組織稅收收入103768億元，比上年同期增長8.8%。其中，中央級稅收收入增長7.4%，超出預算49億元；地方級稅收收入增長9.9%，也超額完成了預算確定的任務。預計2015年稅收收入將延續平穩增長態勢。
在積極組織稅收收入的同時，營改增試點工作也穩步推進，給超過95%的試點納稅人帶來了稅負下降的實惠。2014年新加入試點的鐵路運輸業及郵政業分別減稅8億元和4億元。雖然電信行業與此前預期相同，稅負有所上升，同比增加64億，但也為下游一般納稅人增加了稅款抵扣。
2016新聞
1月22日，中共中央政治局常委、國務院總理李克強主持召開座談會，研究全面推開營改增、加快財稅體制改革、進一步顯著減輕企業稅負，調動各方發展積極性。
中共中央政治局常委、國務院副總理張高麗出席。
會上，財政部作了匯報，北京、遼寧、上海、江蘇、浙江、安徽、河南、湖南、廣西、雲南、陝西11個省（區、市）政府主要負責同志先後發言。李克強說，財稅體制改革牽涉面廣、關注度高，對經濟社會發展全局具有深刻影響。營改增作為深化財稅體制改革的重頭戲，前期試點已取得積極成效，今年要全面推開，進一步較大幅度減輕企業稅負，這將對發展服務業尤其是科技等高端服務業、促進產業和消費升級、培育新動能、深化供給側結構性改革發揮重要作用。要充分聽取各方面意見，統籌兼顧各方利益，按照新發展理念的要求，改革和完善財稅體制與運行格局，推動發展轉型升級，促進成果共享。
李克強強調，全面推開營改增、加快財稅體制改革要著眼調動市場主體發展積極性。頂住當前經濟下行壓力，推動穩增長調結構，要用好財稅體制改革這一利器，更大激發市場主體活力。把握好改革的政策取向，通過全面推開營改增等改革舉措為企業減負鬆綁，放水養魚，為鼓勵社會投資和促進大眾創業、萬眾創新營造更寬鬆環境，推動產業轉型、結構最佳化，在培育發展新動能中涵養寶貴稅源，用短期財政收入的“減”換取持續發展勢能的“增”，為經濟保持中高速增長、邁向中高端水平打下堅實基礎。
李克強說，全面推開營改增、加快財稅體制改革要有利於發揮中央和地方兩個積極性。通過完善中央與地方事權和財力相適應的體制機制，形成整體利益和局部利益在發展中相互融合、相互促進的良好格局。增值稅分享比例在全面推開營改增後要做合理適度調整，引導各地因地制宜發展優勢產業，增強地方財政“造血”功能，營造主動有為、競相發展、實幹興業的氛圍。
李克強指出，全面推開營改增、加快財稅體制改革必須周全考慮、精心設計。今年全面推開營改增並加大部分稅目進項稅抵扣力度，將帶來大規模減稅，中央和地方都要採取措施落實到位。要把握節奏、穩妥推進，採取增量式、漸進式方法推進改革，避免財力分配格局變化對經濟平穩運行造成影響，確保相關改革措施儘早見效。
李克強強調，當前財政收支壓力較大，要把應對現實挑戰、推動長遠發展和實施改革攻堅更加緊密結合起來。各部門、各地方要講大局、算大賬，破除利益藩籬，上下同心推進改革，用改革新成效譜寫發展新篇章。
擴圍金融
2014年1月1日開始，營改增將在原來“1+6”的基礎上實現再擴圍，鐵路運輸和郵政服務也將納入改革行列，與此同時，一場關於營業稅九大稅目紛紛納入減稅陣營的討論正在形成。
作為營業稅九大稅目之一，金融保險業的營改增正在加速推進中。訊息稱，財政部和國家稅務總局已經在研究金融保險業營改增的相關工作，預計明年開始推廣。
此前，《中國經營報》記者也獲悉，包括北京在內的各地金融局已經委託稅務師事務所開始做稅率、稅負測算工作，而測算的核心主要採取簡易計稅法進行計征。
“一直以來，金融業在營業稅上做出了很大的貢獻，但因為它包含內容較多，不僅有銀行、保險，還有證券，這些行業的稅率非常複雜，為了簡易操作，未來金融保險業營改增稅率可能和現行稅率沒有太大差別。”一位參與測算的人士表示。
在該人士看來，雖然已經做了測算，直至2014年監管層對此還在研究，未來順利推行難度仍然較大。
全面實施
根據財政部和國家稅務總局發布的通知，今年5月1日“營改增”全面試點之後，屆時除北京、上海、廣州、深圳以外地區,個人購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的徵收率全額繳納增值稅；個人將購買2年以上(含2年)的住房對外銷售的，免徵增值稅。
記者從相關稅收部門了解到，“營改增”全面推開，原營業稅相關減免優惠仍然可以延續，即房產購買入滿2年再出讓可免徵，提交的減免備案所需資料參照原規定。
此外，“營改增”後，產權方在出售名下房產時，需要按照有關規定向房產所在地主管地稅機關辦理增值稅納稅申報、稅收優惠備案和申請代開增值稅發票等業務。
其中，出售、出租名下房產的繳稅申報和代開增值稅發票業務還將由杭州市地方稅務局受理，可前往主城區各辦稅網點進行涉稅事項辦理，但需提交《代開增值稅專用發票繳納稅費申報表》。總體上，個人交易二手房涉及的辦稅流程和辦稅場所並不會改變。
另外根據稅務總局相關檔案規定，個人出租住房，應按照5%的徵收率減按1.5%計算應納稅額，向不動產所在地主管地稅機關申報納稅。不過據記者了解，營改增之前，個人出租住房不論是繳納營業稅還是增值稅，實際都是按照1.5%來進行，沒有變化。
據介紹，這次全面推開營改增試點，本市共涉及建築業、房地產業、金融業、生活服務業等約33.9萬營業稅納稅人，該部分納稅人2015年繳納營業稅合計1336.9億元。經初步測算，全面推開營改增試點後，本市每年將新增減稅420.2億元，其中地方財政負擔264億元。不過，由於今年是自5月1日才開始擴圍改革，北京地方財政年內將只因此減稅約154億元。
